Актуальные юридические консультации по теме: Безопасный переход: меняем общую систему на упрощенную

Безопасный переход: меняем общую систему на упрощенную

4 апреля 2017 13:22:31




В последнее время организациям все чаще приходится оптимизировать свои расходы и искать резервы для повышения доходности бизнеса. Один из вариантов для работающих на общей системе налогообложения – сэкономить на НДС и перейти на применение УСН при сохранении прежнего уровня продажных цен. Но для бухгалтера смена режима налогообложения – это дополнительная сложность в работе. Мы поможем избежать проблем и напомним, как правильно учесть доходы и расходы при переходе с ОСН на УСН.



style="display:inline-block;width:240px;height:400px"
data-ad-client="ca-pub-4472270966127159"
data-ad-slot="1061076221">

Налоговый кодекс РФ устанавливает четыре правила учета доходов и расходов, которые следует соблюдать продавцам (исполнителям) и покупателям (заказчикам) при переходе с общей системы налогообложения на упрощенную.

Правило 1 – для продавцов (исполнителей)

На дату перехода на применение УСН (например, в январе 2017 г.) нужно включить в доходы суммы, полученные до 2017 г. в оплату по договорам, которые будут исполнены после перехода на применение УСН (пп. 1 п. 1 ст. 346.25 НК РФ).
Прежде всего речь идет о суммах полученных авансов от покупателей, заказчиков и иных контрагентов. При работе на общей системе налогообложения доход не отражают на дату получения авансов (пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ). Его признают по факту реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг (п. 1 ст. 271 НК РФ). А вот при применении УСН действует кассовый метод и "налоговые" доходы признают по факту получения денег (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).
Вот и получается: если по состоянию на 31 декабря продавец (исполнитель) получил аванс, но не выполнил договор, то доходы он еще не отразил. А в январе он уже работает на УСН, а значит, должен включить прошлогодний аванс в "упрощенные" доходы независимо от того, выполнит он договор в январе или позднее.
В таком случае важный вопрос – что делать с НДС. Ведь при получении аванса организация еще работала на общей системе и уплатила налог в бюджет (пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ). Вычет этого НДС обычно заявляют по факту исполнения договора – после отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услуг. Но в данном случае это происходит в следующем году – после перехода на применение УСН, когда организация перестает быть плательщиком НДС и теряет право на вычет (п. п. 1, 8 ст. 171 НК РФ).

Обратите внимание! Есть разъяснение Минфина России, согласно которому подобные авансы вообще не облагаются НДС (Письмо от 25.12.2009 N 03-11-06/2/266). Но это опасная позиция. Налоговая инспекция может доначислить налог, а принять его к вычету не получится, так как организации нечего будет вернуть покупателю (заказчику).

Налоговый кодекс РФ диктует следующее. Сумму НДС, уплаченную с полученного аванса до перехода на применение УСН, нужно вернуть контрагенту в последнем квартале перед переходом на применение УСН. Например, можно заключить с ним дополнительное соглашение к договору об изменении цены товаров (работ, услуг) на сумму налога. И, вернув контрагенту НДС, в том же квартале можно заявить этот налог к вычету (п. 5 ст. 346.25 НК РФ).

Пример 1. Доход в виде аванса при переходе на УСН
Предположим, организация (исполнитель) получила в ноябре 2016 г. аванс в счет оказания услуг в сумме 236 000 руб., в том числе НДС – 36 000 руб. Услуги оказаны в январе 2017 г. – после перехода на применение УСН.
Бухгалтер сделает проводки:
в ноябре 2016 г.:
Дебет 51 Кредит 62, субсчет "Расчеты по авансам полученным",
– 236 000 руб. – отражено поступление аванса;
Дебет 62, субсчет "НДС по авансам полученным", Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",
– 36 000 руб. – начислен НДС с аванса к уплате в бюджет;
в декабре 2016 г.:
Дебет 62, субсчет "Расчеты по авансам полученным", Кредит 51
– 36 000 руб. – возвращен НДС заказчику;
Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 62, субсчет "НДС по авансам полученным",
– 36 000 руб. – принят к вычету НДС с аванса, возвращенный заказчику;
в январе 2017 г.:
Дебет 62, субсчет "Расчеты по оказанным услугам", Кредит 90-1
– 200 000 руб. (236 000 руб. – 36 000 руб.) – отражена выручка от оказания услуг;
Дебет 62, субсчет "Расчеты по авансам полученным", Кредит 62, субсчет "Расчеты по оказанным услугам",
– 200 000 руб. – зачтена сумма аванса в счет оплаты оказанных услуг.
А для целей налогообложения организация в январе 2017 г. признает "упрощенный" доход в сумме 200 000 руб.

Правило 2 – для продавцов (исполнителей)

Не включаются в доходы денежные средства, полученные после перехода на применение УСН (например, в 2017 г.), если эти суммы отражены в доходах до перехода на применение УСН (пп. 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ).
Распространенная ситуация – получение в 2017 г. оплаты за прошлогоднюю или более раннюю реализацию товаров, работ, услуг. Здесь важно следующее. Если до 2017 г. организация работала на общей системе, то к моменту перехода на применение УСН она уже признала доход от реализации. Поэтому при получении оплаты не нужно признавать те же доходы в рамках УСН повторно – по факту получения денег.
К счастью, сложностей с НДС в этой ситуации не возникает. Налог должен быть начислен и уплачен в бюджет в обычном порядке – по факту отгрузки, в периоде работы на общей системе налогообложения.

Пример 2. Отсутствие дохода при переходе на УСН
Предположим, организация (исполнитель) продала в ноябре 2016 г. товары на сумму 236 000 руб., в том числе НДС – 36 000 руб. Оплата поступила в январе 2017 г. – после перехода на применение УСН.
Бухгалтер сделает проводки (списание стоимости товаров не рассматриваем):
в ноябре 2016 г.:
Дебет 62 Кредит 90-1
– 236 000 руб. – отражена выручка от реализации товаров;
Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",
– 36 000 руб. – начислен НДС со стоимости товаров;
в январе 2017 г.:
Дебет 51 Кредит 62
– 236 000 руб. – получена оплата за товары.
А для целей налогообложения доход в сумме 200 000 руб. организация признала в ноябре 2016 г. Отражать доход в январе 2017 г. (по факту получения денег) не нужно.

Правило 3 – для покупателей (заказчиков)

Признавать расходы на приобретение имущества, работ, услуг и т.д., осуществленные после перехода на УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", следует (пп. 4 п. 1 ст. 346.25 НК РФ):
– на дату осуществления расходов, если они были оплачены до перехода на УСН;
– на дату оплаты расходов, если они оплачены после перехода на УСН.

Признание расходов на дату осуществления

Первый пример – с товарами. Если они закуплены и оплачены в 2016 г., но не проданы до перехода на "упрощенку", то для целей налогообложения прибыли такие расходы не учтены. Ведь при работе на общей системе налогообложения стоимость товаров включается в расходы только по факту их реализации (пп. 3 п. 1 ст. 268, абз. 3 ст. 320 НК РФ). При этом по правилам УСН расходы на приобретение товаров (за вычетом НДС) признаются в момент реализации этих товаров, если они оплачены продавцу (пп. 23 п. 1 ст. 346.16, п. 2, пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, Постановление Президиума ВАС РФ от 29.06.2010 N 808/10 по делу N А33-1659/2009, Письма Минфина России от 29.10.2010 N 03-11-09/95, от 24.01.2011 N 03-11-11/12). Значит, когда на момент перехода на УСН у организации остались оплаченные, но не проданные товары, их стоимость относится на расходы после перехода – на дату реализации товаров покупателю.
Аналогичная ситуация возникает при приобретении и оплате материалов в 2016 г. (в период работы на общей системе налогообложения) с передачей их в производство в 2017 г. (после перехода на применение УСН). В таком случае в 2016 г. расходы на закупку материалов не будут учтены для целей налогообложения прибыли, так как они признаются по факту передачи материалов в производство (пп. 1 п. 1, п. 2 ст. 254, п. 2 ст. 272 НК РФ). А по правилам "упрощенки" материальные расходы учитываются после их оплаты (пп. 5 п. 1 ст. 346.16, пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Значит, на момент перехода на УСН условие для признания расходов выполнено (они оплачены), а датой их осуществления является дата перехода (Письмо Минфина России от 30.10.2009 N 03-11-06/2/233).
Отдельный вопрос – что делать с "входным" НДС, принятым к вычету до перехода на "упрощенку" по имуществу, работам, услугам, нематериальным активам, которые используются и далее. Ведь по общему правилу "упрощенцы" не считаются плательщиками НДС (п. 2 ст. 346.11 НК РФ).
Налоговый кодекс РФ гласит, что "входной" НДС следует восстановить в квартале, предшествующем переходу на применение УСН (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). Эту сумму нужно включить в состав прочих расходов для целей налогообложения прибыли в квартале, предшествующем переходу на применение УСН (пп. 2 п. 3 ст. 170, пп. 1 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272, п. 1 ст. 285 НК РФ, Письма Минфина России от 01.04.2010 N 03-03-06/1/205, от 07.12.2007 N 03-07-11/617, от 24.04.2007 N 03-11-05/78, УФНС России по г. Москве от 24.12.2009 N 16-15/136335).

Пример 3. Расходы по товарам при переходе на УСН
Торговая организация приобрела и оплатила товары в ноябре 2016 г. стоимостью 177 000 руб. (в т.ч. НДС – 27 000 руб.), а продала их в январе 2017 г. за 230 000 руб. (без НДС) – после перехода на применение УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".
В соответствии с учетной политикой организации при реализации товаров их оценка производится по себестоимости каждой единицы.
Бухгалтер сделает проводки:
в ноябре 2016 г.:
Дебет 41 Кредит 60
– 150 000 руб. (177 000 руб. – 27 000 руб.) – приняты к учету приобретенные товары;
Дебет 19 Кредит 60
– 27 000 руб. – отражен "входной" НДС по товарам;
Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19
– 27 000 руб. – принят к вычету "входной" НДС по товарам;
Дебет 60 Кредит 51
– 177 000 руб. – оплачены товары поставщику;
в декабре 2016 г.:
Дебет 19 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",
– 27 000 руб. – восстановлен "входной" НДС по товарам в связи с переходом на УСН;
Дебет 44 (91-2) <*> Кредит 19
– 27 000 руб. – восстановленный НДС включен в состав расходов;
в январе 2017 г.:
Дебет 62 Кредит 90-1
– 230 000 руб. – отражена выручка от реализации товара;
Дебет 90-2 Кредит 41
– 150 000 руб. – списаны расходы на приобретение товаров;
Дебет 51 Кредит 62
– 230 000 руб. – получена оплата за товары от покупателя.
——————————–
<*> Вопрос о том, на каком счете отразить восстановленный НДС по товарам, законодательно не урегулирован. Торговая организация должна определить этот счет самостоятельно и зафиксировать свой выбор в учетной политике для целей бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 8 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", п. п. 2, 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н). Рекомендуем отражать восстановленный НДС по товарам или в составе расходов по обычным видам деятельности – на счете 44 "Расходы на продажу", или в составе прочих расходов – на счете 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы" (п. п. 4, 5, 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Для целей налогообложения в "прибыльные" расходы IV квартала 2016 г. нужно включить НДС в сумме 27 000 руб., а в "упрощенных" расходах I квартала 2017 г. (на дату реализации товаров) следует учесть 150 000 руб.

Пример 4. Расходы по материалам при переходе на УСН
Производственная организация приобрела и оплатила материалы стоимостью 177 000 руб. (в т.ч. НДС – 27 000 руб.) в ноябре 2016 г., а передала в производство половину этих материалов в январе 2017 г. – после перехода на применение УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".
Бухгалтер сделает проводки:
в ноябре 2016 г.:
Дебет 10 Кредит 60
– 150 000 руб. (177 000 руб. – 27 000 руб.) – приняты к учету материалы;
Дебет 19 Кредит 60
– 27 000 руб. – отражен "входной" НДС по материалам;
Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19
– 27 000 руб. – принят к вычету "входной" НДС по материалам;
Дебет 60 Кредит 51
– 177 000 руб. – оплачены материалы поставщику;
в декабре 2016 г.:
Дебет 19 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",
– 27 000 руб. – восстановлен "входной" НДС по материалам в связи с переходом на УСН;
Дебет 91-2 Кредит 19
– 27 000 руб. – восстановленный НДС включен в состав расходов;
в январе 2017 г.:
Дебет 20 Кредит 10
– 75 000 руб. (150 000 руб. : 2) – переданы материалы в производство.
Для целей налогообложения в "прибыльные" расходы IV квартала 2016 г. нужно включить НДС в сумме 27 000 руб., а в "упрощенных" расходах I квартала нужно учесть 150 000 руб.

Признание расходов на дату оплаты

Признавать расходы на дату их оплаты (после перехода на применение УСН) нужно, например, если товары приобретены в 2016 г., а оплачены поставщику в 2017 г., после продажи покупателю. В такой ситуации "входной" НДС тоже нужно восстановить.

Пример 5. Расходы по товарам при переходе на УСН
Торговая организация закупила в ноябре 2016 г. партию товара из 1000 единиц на сумму 147 500 руб. (в т.ч. НДС – 22 500 руб.).
С января 2017 г. она перешла на применение УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов". В январе весь товар оплачен поставщику и продано 700 единиц товара за 130 000 руб. (без НДС). Оплата от покупателя получена в феврале.
В соответствии с учетной политикой организации при реализации товаров их оценка производится по себестоимости каждой единицы.
Бухгалтер сделает проводки:
в ноябре 2016 г.:
Дебет 41 Кредит 60
– 125 000 руб. (147 500 руб. – 22 500 руб.) – приняты к учету приобретенные товары;
Дебет 19 Кредит 60
– 22 500 руб. – отражен "входной" НДС по товарам;
Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19
– 22 500 руб. – принят к вычету "входной" НДС по товарам;
в декабре 2016 г.:
Дебет 19 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",
– 22 500 руб. – восстановлен "входной" НДС по товарам в связи с переходом на УСН;
Дебет 44 (91-2) Кредит 19
– 22 500 руб. – восстановленный НДС включен в состав расходов;
в январе 2017 г.:
Дебет 60 Кредит 51
– 147 500 руб. – оплачены товары поставщику;
Дебет 62 Кредит 90-1
– 130 000 руб. – отражена выручка от реализации товаров;
Дебет 90 Кредит 41
– 87 500 руб. (125 000 руб. : 1000 x 700) – списаны расходы на приобретение товаров;
в феврале 2017 г.:
Дебет 51 Кредит 62
– 130 000 руб. – получена оплата за товары от покупателя.
Для целей налогообложения в "прибыльные" расходы IV квартала 2016 г. нужно включить НДС в сумме 22 500 руб., а в "упрощенных" расходах I квартала нужно учесть 87 500 руб.

Правило 4 – для покупателей (заказчиков)

Не учитываются в составе расходов суммы, уплаченные после перехода на применение УСН, если такие расходы уже были учтены до перехода – при работе на общей системе налогообложения (пп. 5 п. 1 ст. 346.25 НК РФ).
Пример с товарами – покупка и отгрузка покупателю в 2016 г., а оплата поставщику – в 2017 г. В таком случае сложностей с НДС не возникает, восстанавливать налог не придется.

Пример 6. Расходы по товарам при переходе на УСН
Организация в декабре 2016 г. приобрела товары стоимостью 177 000 руб. (в т.ч. НДС – 27 000 руб.) и продала их покупателю за 236 000 руб. (в т.ч. НДС – 36 000 руб.). Товары оплачены поставщику в январе 2017 г. – после перехода на применение УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".
В соответствии с учетной политикой организации при реализации товаров их оценка производится по себестоимости каждой единицы.
Бухгалтер сделает проводки:
в декабре 2016 г.:
Дебет 41 Кредит 60
– 150 000 руб. (177 000 руб. – 27 000 руб.) – приняты к учету приобретенные товары;
Дебет 19 Кредит 60
– 27 000 руб. – отражен "входной" НДС по товарам;
Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19
– 27 000 руб. – принят к вычету "входной" НДС по товарам;
Дебет 62 Кредит 90-1
– 236 000 руб. – отражена выручка от реализации товаров;
Дебет 90-2 Кредит 41
– 150 000 руб. – списаны расходы на приобретение товаров;
Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",
– 36 000 руб. – начислен НДС с выручки от реализации товаров;
Дебет 51 Кредит 62
– 236 000 руб. – получена оплата за товары от покупателя;
в январе 2017 г.:
Дебет 60 Кредит 51
– 177 000 руб. – оплачены товары поставщику.
Для целей налогообложения в расходы IV квартала 2016 г. нужно включить фактическую себестоимость товаров – 150 000 руб. А "упрощенных" расходов у организации не возникает.

И в заключение…

Все названные правила действуют, только если организация до перехода на применение УСН работала на общей системе по методу начисления. Так делают подавляющее большинство фирм.
Если же до перехода на УСН налоговую базу при работе на общей системе определяли кассовым методом, то после перехода изменения в учете "налоговых" доходов и расходов минимальны. Ведь УСН тоже предполагает использование кассового метода.

А.Дегтяренко
Эксперт по бухгалтерскому учету
и налогообложению

"Электронный журнал "Азбука права"


Метки: , ,

Мы очень признательны Вам комментарии. Спасибо!

Cпециальные предложения, юридическая практика

Более 500 ответов на Ваши вопросы в месяц. Обращайтесь, будем рады!

Популярные темы

Thumbnail Image 1

Закон о контрактной системе (закон о госзакупках)

Планы закупок, цена контракта, оценка заявок, обоснование закупок

44-ФЗ

Thumbnail Image 1

Завещание и наследники

Услуги опытного юриста по завещаниям. Онлайн консультации бесплатно!

Завещание


Cоциальные льготы

Cоциальные льготы

Интересует вопрос о льготах? Спросите у юриста!


Льготы


Военные пенсионеры
Инвалиды
Ветераны

ЖКХ

Жилищно-коммунальное хозяйство

Нормативные акты, сведения о реформах в области ЖКХ


ЖКХ


Квартплата

Загрузка...

Вопросы онлайн